El pasado 27 de enero de 2022 el Tribunal de Justicia de la Unión Europea dictó la esperada sentencia sobre el Modelo 720: el Modelo 720 como tal es legal, pero las consecuencias y régimen sancionador por su incumplimiento, o su cumplimiento tardío o imperfecto, son excesivas y vulneran el Derecho Comunitario.
En concreto, el Tribunal confirma que si bien es correcto que un Estado obligue a sus contribuyentes a informar de sus activos en el extranjero, la imprescriptibilidad de las posibles regularizaciones, que pueden ser realizadas por la AEAT sin tener en cuenta los plazos de prescripción, son excesivas y contrarias al principio de seguridad jurídica.
Asimismo, también ha señalado que la principal consecuencia del incumplimiento relativo al Modelo 720, según el cual el bien o activo en el extranjero no declarado en plazo en Modelo 720 que la AEAT regularice se imputa, por su valor, como ingreso no declarado en el IRPF del contribuyente, es excesivo y que las sanciones derivadas de dicho incumplimiento, que consistirían en una sanción variable del 150% de la cuota regularizada y una sanción fija (y acumulable con la anterior) de 5.000 euros por cada dato omitido o incorrecto, son absolutamente excesivas y discriminatorias si se comparan con las sanciones establecidas para el mismo tipo de incumplimiento referido a activos situados en España.
En este contexto cabe preguntarse ahora si la AEAT tendrá que devolver lo que haya cobrado del contribuyente en procedimientos de regularización relativos a la obligación de declarar bienes y derechos en el extranjero, para lo que deberemos diferenciar entre las siguientes situaciones:
Regularización realizada voluntariamente por parte del contribuyente
Si el contribuyente fue quien, por voluntad propia y sabiendo que no había cumplido con las obligaciones del Modelo 720, declaró algún bien en el extranjero como ganancia patrimonial no justificada, podrá́ reclamar una devolución de las cantidades ingresadas recurriendo a un procedimiento de devolución de ingresos indebidos siempre y cuando no hayan pasado cuatro años desde que regularizó su situación. Para se debe estar en disposición de demostrar que los bienes que declaró como ganancia patrimonial no justificada fueron adquiridos en algún ejercicio prescrito al momento de regularizar su situación.
Regularización practicada por la AEAT actualmente recurrida
Si el contribuyente ha sido regularizado en relación con el Modelo 720 y recurrió́ esta decisión, el organismo o Tribunal que esté conociendo de su caso deberá́ aplicar automáticamente el fallo del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y resolver a su favor, acordando la devolución de las cantidades indebidamente cobradas, más los correspondientes intereses de demora.
Regularización practicada por la AEAT actualmente no recurrida pero aun en plazo de recurso
En este caso, el contribuyente afectado deberá́ recurrir inmediatamente el acuerdo mediante el cual se haya regularizado su situación y se le hayan aplicado las correspondientes sanciones. El organismo o Tribunal que conozca de su caso deberá́ alinearse con lo dictado por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea y anular la regularización practicada, acordando la devolución de las cantidades indebidamente cobradas, si las hubiere.
Regularización practicada por la AEAT, recurrida en su momento pero ya resuelta mediante sentencia firme
Este caso complica algo más las cosas, ya que la vía que le queda al contribuyente para recuperar lo que pago pasa por acudir a un procedimiento de reclamación de Responsabilidad Patrimonial a la Administración, que no es un procedimiento de naturaleza tributaria y que tiene un plazo de un año para acudir a el.
Regularización practicada por la AEAT no recurrida en plazo
Si la regularización y correspondientes sanciones no fueron recurridas en plazo, han adquirido firmeza y ya no son susceptibles de recurso por el procedimiento ordinario.
En este caso, para poder tener eventualmente derecho a reclamar la Responsabilidad Patrimonial a la Administración deberá́ impugnar la regularización que le practicaron amparándose en alguno de los procedimientos especiales de revisión que ofrece la Ley General Tributaria: la Declaración de Nulidad, el Recurso Extraordinario de Revisión y la Revocación de oficio.
La dificultad estriba en que tanto la Declaración de Nulidad como el Recurso Extraordinario de Revisión son procedimientos absolutamente excepcionales, a los que solo se puede acudir en una serie de supuestos tasados donde no tiene acomodo, al menos de forma explicita, un pronunciamiento como el que acaba de emitir la Unión Europea. La Revocación de Oficio, por su parte, es completamente discrecional por parte de la Administración Tributaria, que solo tiene obligación de hacer acuse de recibo de la solicitud del contribuyente.
No obstante, acudir a una de estas vías extraordinarias de impugnación podría dar pie, en caso de que no se obtenga un pronunciamiento favorable, a obtener una resolución firme que de derecho a acudir al procedimiento de reclamar la Responsabilidad Patrimonial a la Administración.
En definitiva, este nuevo pronunciamiento del Tribunal de Justicia de la Unión Europea anula, al fin, unas sanciones que muchos consideraban injustas y desproporcionadas y puede dar pie a obtener la devolución de elevadas cantidades siempre que el contribuyente acuda al procedimiento correcto cuando aún esté en plazo para ello.
Recomendamos un estudio particular y detallado de cada caso en vistas a solicitud de cantidades ingresadas indebidamente ingresadas por el Modelo 720.
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